Operazioni straordinarie ue (parte II)

Scissioni ue

Scissioni

Il regime speciale interessa le scissioni totali ovvero le scissioni parziali in cui la scissa mantiene almeno un’azienda o complesso aziendale e trasferisce una o più aziende o complessi aziendali, poste in essere tra:

1. un soggetto residente appartenente a una delle seguenti categorie: società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata, cooperative e di mutua assicurazione ed enti pubblici e privati aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale e
2. uno o più soggetti residenti in un altro Stato UE, appartenenti a una delle categorie individuate;

oppure tra due o più soggetti residenti in un altro Stato UE, appartenenti, a una delle categorie individuate, se la scissione ha a oggetto la stabile organizzazione in Italia di almeno uno di essi.
Si applica solo a condizione che:

1. le azioni o quote assegnate ai partecipanti siano proporzionali alle rispettive partecipazioni nel soggetto scisso;
2. nel concambio l’eventuale conguaglio in denaro attribuito a ciascun partecipante non superi il 10% del valore nominale della partecipazione ricevuta;
3. la quota di patrimonio trasferita a ciascun beneficiario sia costituita da aziende o da complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa della scissa.

Concerne le seguenti potenziali aree di materia imponibile:

1. i beni della società scissa che per effetto della scissione si trasferiscono da un soggetto residente in uno Stato a un soggetto residente in un altro Stato;
2. le riserve in sospensione d’imposta del soggetto residente in uno Stato che per effetto della scissione confluiscono (idealmente) nel nuovo capitale e nell’eventuale avanzo di un soggetto residente in un altro Stato;
3. le perdite fiscali pregresse;
4. le azioni o quote dei partecipanti nella società scissa che per effetto della fusione sono sostituite con azioni o quote delle società beneficiarie.

Art. 178, tuir

Neutralità e valore dei beni

In linea di principio si applica il regime della scissione interna, per cui:

1. la scissione non comporta realizzo di plusvalenze o minusvalenze dei beni della società scissa;
2. non assume rilievo l’avanzo o il disavanzo, da annullamento o da concambio, iscritto in bilancio, né l’utilizzo del disavanzo per l’iscrizione di plusvalenze o di un avviamento;
3. vi è continuità dei valori e subentro pro-quota nelle altre posizioni fiscali (art. 178, c. 1, tuir).

Se la scissa è una società italiana o la scissione ha a oggetto la stabile organizzazione in Italia di una società non residente:

1. il predetto regime di neutralità si applica soltanto per le attività e passività scisse che confluiscono nella stabile organizzazione in Italia della società beneficiaria;
2. le attività e passività scisse che non confluiscono nella stabile organizzazione italiana si considerano realizzate al valore normale. La stessa disposizione si applica alle attività e passività scisse che, dopo essere confluite nella stabile organizzazione in Italia, ne vengono distolte (art. 178, c. 6, tuir).

Se la società italiana scissa ha una stabile organizzazione all’estero:

1. le attività e passività della stabile organizzazione si considerano realizzate al valore normale;
2. tuttavia la relativa imposta dovuta in Italia è decurtata dell’imposta che lo Stato estero avrebbe effettivamente prelevato sulle plusvalenze della stabile organizzazione in assenza del regime di neutralità intra-UE (art. 178, c. 3, tuir).

Art. 178, tuir

Riserve

Se la scissa è una società italiana:

1. le riserve in sospensione d’imposta relative alla quota di patrimonio netto scisso iscritte nel suo ultimo bilancio devono essere ricostituite nelle scritture contabili della stabile organizzazione in Italia della società beneficiaria non residente;
2. altrimenti, se e nella misura in cui non siano ricostituite, concorrono a formare il reddito della stabile organizzazione in Italia della società beneficiaria non residente.

Art. 180, tuir

Perdite pregresse

Se la scissa è una società italiana, la società beneficiaria non residente può scomputare le perdite pregresse relative alla quota di patrimonio netto scisso dal reddito della stabile organizzazione in Italia:

1. in proporzione alla parte del patrimonio netto scisso confluita nella stabile organizzazione in Italia della società beneficiaria non residente;
2. nei limiti del “patrimonio netto” della stabile organizzazione in Italia;
3. purché ricorrano le condizioni di vitalità relative ai ricavi e al costo del personale cui è subordinato il riporto delle perdite nelle scissioni nazionali.

Disapplicazione delle condizioni di vitalità
La disposizione che subordina il riporto delle perdite alle condizioni di vitalità relative ai ricavi e al costo del personale è di natura antielusiva e quindi può essere oggetto di disapplicazione mediante interpello (ris. 30.3.2007, n. 66/E).

Art. 181, tuir

Sostituzione delle azioni o quote

Se la scissa è una società italiana:

1. la sostituzione delle azioni o quote della società residente estinta con quelle della società beneficiaria non residente non comporta realizzo di plusvalenze o minusvalenze per i soci;
2. il valore fiscale delle azioni o quote annullate è attribuito alle azioni o quote ricevute in cambio, ripartendosi tra tutte in proporzione dei valori alle stesse attribuiti ai fini della determinazione del rapporto di cambio;
3. gli eventuali conguagli concorrono a formare il reddito dei percettori, ferma restando, in presenza dei presupposti, l’esenzione.

Tassazione dei conguagli
Ai fini dell’imposizione del conguaglio rimane ferma l’applicazione della disposizione, secondo cui in caso di riduzione di capitale e scioglimento del rapporto sociale costituisce reddito la distribuzione eccedente il valore fiscale delle azioni o quote annullate (art. 47, c. 4 tuir); ciò rileva, ad esempio, nel caso di conguaglio a fronte di “resti” di partecipazioni annullati senza sostituzione (art. 12, c. 5, D.Lgs. n. 247/2005).

Art. 179, c. 4, tuir

Conferimenti di azienda ue

Conferimenti d’azienda

Il regime speciale interessa i conferimenti di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa tra:

1. un soggetto residente appartenente a una delle seguenti categorie: società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata, cooperative e di mutua assicurazione ed enti pubblici e privati aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale e
2. un soggetto residente in un altro Stato UE, appartenente a una delle categorie individuate;

oppure tra due soggetti residenti in un altro Stato UE, appartenenti, a una delle categorie individuate, se l’azienda conferita costituisce una stabile organizzazione in Italia di uno di essi.
Concerne le seguenti potenziali aree di materia imponibile:

1. i beni dell’azienda conferita che per effetto del conferimento si trasferiscono da un soggetto residente in uno Stato a un soggetto residente in un altro Stato;
2. le riserve in sospensione d’imposta del soggetto residente in uno Stato che per effetto del conferimento confluiscono (idealmente) nel nuovo capitale di un soggetto residente in un altro Stato.

Art. 178, tuir

Neutralità e valore dei beni e della partecipazione

In linea di principio si applica il regime del conferimento d’azienda di neutralità con doppio binario, per cui:

1. il conferimento non comporta realizzo di plusvalenze o minusvalenze dei beni dell’azienda conferita;
2. per la conferitaria vi è continuità dei valori e subentro nella altre posizioni fiscali relative agli elementi dell’attivo e del passivo conferiti;
3. per il conferente la partecipazione ricevuta assume l’ultimo valore “netto” fiscalmente riconosciuto dell’azienda conferita (art. 178, c. 2, tuir).

Se il conferimento ha a oggetto un’azienda situata in Italia (appartenente a un soggetto residente o non residente):

1. il predetto regime di neutralità si applica soltanto per le attività e passività dell’azienda conferita che confluiscono nella stabile organizzazione in Italia della società conferitaria non residente;
2. le attività e passività conferite che non confluiscono nella stabile organizzazione italiana si considerano realizzate al valore normale. La stessa disposizione si applica alle attività e passività conferite che, dopo essere confluite nella stabile organizzazione in Italia, ne vengono distolte (art. 178, c. 6, tuir).

Se il conferimento ha a oggetto una stabile organizzazione all’estero di una società italiana:

1. le attività e passività della stabile organizzazione si considerano realizzate al valore normale;
2. tuttavia la relativa imposta dovuta in Italia è decurtata dell’imposta che lo Stato estero avrebbe effettivamente prelevato sulle plusvalenze della stabile organizzazione in assenza del regime di neutralità intra-UE;
3. la partecipazione ricevuta dal conferente è valutata in base all’ultimo valore riconosciuto degli elementi patrimoniali conferiti, aumentato di un importo pari all’imponibile corrispondente all’imposta dovuta a saldo (art. 178, c. 5, tuir).

Art. 178, tuir

Riserve

Se il conferimento ha a oggetto un’azienda situata in Italia (appartenente a un soggetto residente o non residente):

1. le riserve in sospensione d’imposta relative agli elementi dell’attivo e del passivo dell’azienda conferita iscritte nell’ultimo bilancio del conferente devono essere ricostituite nelle scritture contabili della stabile organizzazione in Italia della società conferitaria non residente;
2. altrimenti, se e nella misura in cui non siano ricostituite, concorrono a formare il reddito della stabile organizzazione in Italia della società conferitaria non residente.

Art. 180, tuir

Conferimenti e permute di partecipazioni ue

Conferimenti e permuta di partecipazioni

Il regime speciale interessa le operazioni in cui:

1. a seguito di un conferimento o della dazione in permuta di azioni o quote da parte di un soggetto o da parte di più soggetti nell’ambito di un’operazione unitaria;
2. la società conferitaria o permutante acquista il controllo di una società ai sensi dell’art. 2359, n. 1, c.c. (cioè una partecipazione che assicura la disponibilità della maggioranza dei voti nell’assemblea ordinaria) per effetto della sola partecipazione conferita o della somma della partecipazione conferita con una partecipazione non di controllo già posseduta dalla stessa conferitaria, ovvero incrementa la percentuale di controllo in virtù di un obbligo legale o di un vincolo statutario;
3. la società che acquista il controllo della terza società dà (in cambio delle azioni o quote conferite o date in permuta) azioni o quote proprie e un eventuale conguaglio non superiore al 10% del valore nominale delle azioni o quote ricevute

a condizione che:

1. la società che acquista il controllo e la società di cui è acquisito il controllo appartengano alle categorie individuate;
2. almeno uno dei soggetti coinvolti nello scambio (uno dei conferenti o permutanti, la società che acquista il controllo o la società di cui è acquisito il controllo) sia residente in Italia ovvero la partecipazione scambiata sia relativa alla stabile organizzazione in Italia di un soggetto non residente.

Concerne le seguenti potenziali aree di materia imponibile:

1. le azioni o quote conferite o data in permuta alla società che acquista il controllo;
2. le azioni o quote ricevute dai conferenti o permutanti.

Art. 178, tuir

Neutralità e valore delle partecipazioni

Lo scambio di partecipazioni mediante conferimento o permuta:

1. non comporta realizzo di plusvalenze o minusvalenze sulle azioni o quote scambiate;
2. il valore fiscale delle azioni o quote date è attribuito alle azioni o quote ricevute in cambio, ripartendosi tra tutte in proporzione dei valori alle stesse attribuiti ai fini della determinazione del rapporto di cambio;
3. gli eventuali conguagli concorrono a formare il reddito dei percettori, ferma restando, in presenza dei presupposti, l’esenzione.

Art. 179, c. 4, tuir

(per maggiori approfondimenti vedi Manuale fiscale, Novecento Media)