Imposta di successione e donazione (Sesta parte)

Disposizioni comuni a successioni e donazioni

Trasferimenti non soggetti all’imposta

Non sono soggetti all’imposta i trasferimenti a favore:

• dello Stato, delle regioni, delle province, dei comuni;

• di enti pubblici e fondazioni o associazioni legalmente riconosciute, che hanno come scopo esclusivo l’assistenza, lo studio, la ricerca scientifica, l’educazione, l’istruzione o altre finalità di pubblica utilità;

Equiparazione

I trasferimenti a favore di enti pubblici e di fondazioni o associazioni legalmente riconosciute che non hanno i predetti scopi esclusivi non sono soggetti all’imposta, se sono stati disposti per le predette finalità. A tal fine l’ente beneficiario deve dimostrare, entro cinque anni dall’accettazione dell’eredità o della donazione o dall’acquisto del legato, di avere impiegato i beni o diritti ricevuti o la somma ricavata dalla loro alienazione per il conseguimento delle finalità indicate dal testatore o dal donante. In mancanza di tale dimostrazione esso è tenuto al pagamento dell’imposta con gli interessi legali dalla data in cui avrebbe dovuto essere pagata.

• di ONLUS;

• di fondazioni bancarie previste dal D.Lgs. n. 153/1999;

• di movimenti e partiti politici;

• di cooperative sociali (art. 7, c. 1, L. 381/1991);

• di organizzazioni di volontariato (art. 8, c. 2, L. n. 266/1991).

Enti esteri

Le predette esclusioni si applicano a condizione di reciprocità per gli enti pubblici esteri e per le fondazioni e associazioni costituite all’estero.

Aziende e partecipazioni – Non sono soggetti ad imposta i trasferimenti effettuati (anche tramite patti di famiglia) a favore dei discendenti e del coniuge:

• di aziende o di rami di esse

• di partecipazioni in società di persone

• di azioni o quote in società ed enti soggetti ad IRES, mediante le quali è acquisito il controllo ai sensi dell’art. 2359, c. 1, n. 1 c.c. (tale condizione deve verificarsi in capo a ciascun coerede, a meno che le partecipazioni siano in comproprietà).

L’esclusione si applica a condizione che gli eredi o donatari proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa o detengano il controllo per il successivo periodo di cinque anni, rendendo apposita dichiarazione in tal senso contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione.

Il mancato rispetto della condizione comporta il pagamento dell’imposta in misura ordinaria, della sanzione del 30% prevista per l’omesso versamento delle imposte sui redditi e degli interessi di mora. La decadenza dal beneficio può essere anche solo parziale, ove, ad esempio, il beneficiario ceda solo un ramo dell’azienda ricevuta.

Conferimento dell’azienda ricevuta

Non decade dal beneficio l’erede o donatario che conferisce l’azienda ricevuta (ris. 23.11.2007, n. 341):

• in una società di persone, indipendentemente dal valore della partecipazione ricevuta a fronte del conferimento;

• in una società di capitali, a condizione che le azioni o quote ricevute a fronte del conferimento consentano di conseguire o integrare una partecipazione di controllo.

Art. 3, D.Lgs. n. 346/1990; circ. 22.1.2008, n. 3

Beni culturali

I beni culturali (di cui agli artt. 1, 2 e 5, L. n. 1089/n. 1089, e all’art. 36, D.P.R. n. 1409/1963) sottoposti al vincolo prima dell’apertura della successione o dell’effettuazione della donazione e per i quali sono stati assolti i conseguenti obblighi di conservazione e protezione:

• in caso di successione non concorrono all’attivo ereditario (art. 12, c. 1, lett. g, e art. 13, c. 1, D.Lgs. n. 346/1990);

• in caso di donazione sono soggetti all’imposta nella misura fissa prevista per l’imposta di registro (art. 59, c. 1, lett. a, D.Lgs. n. 346/1990).

Adempimenti

L’erede o legatario deve presentare l’inventario dei beni, con la descrizione particolareggiata degli stessi e con ogni notizia idonea alla loro identificazione, al competente organo periferico del Ministero per i beni culturali e ambientali, il quale attesta per ogni singolo bene l’esistenza del vincolo e l’assolvimento degli obblighi di conservazione e protezione. L’attestazione deve essere allegata alla dichiarazione di successione o in sede di registrazione della donazione.

Decadenza

L’alienazione in tutto o in parte dei beni agevolati prima che sia decorso un quinquennio dall’apertura della successione, la loro tentata esportazione non autorizzata, il mutamento di destinazione degli immobili non autorizzato e il mancato assolvimento degli obblighi prescritti per consentire l’esercizio del diritto di prelazione dello Stato determinano l’inclusione dei beni nell’attivo ereditario o l’applicazione dell’imposta di successione in misura ordinaria.

Artt. 12, 13 e 59, D.Lgs. n. 346/1990

Valore dei beni e dei diritti

Per la determinazione del valore dei beni e dei diritti ai fini dell’applicazione dell’imposta di successione e donazione valgono le seguenti regole.

Beni immobili e diritti reali immobiliari

La base imponibile, relativamente ai beni immobili, è determinata assumendo (art. 14, D.Lgs. n. 346/1990):

• per la piena proprietà, il valore venale in comune commercio alla data di apertura della successione o della donazione;

• per la proprietà gravata da diritti reali di godimento, la differenza tra il valore della piena proprietà e quello del diritto da cui è gravata;

• per i diritti di usufrutto, uso e abitazione, il valore determinato con le disposizione per la determinazione del valore delle rendite e pensioni (vedi oltre) sulla base di annualità pari all’importo ottenuto moltiplicando il valore della piena proprietà per il saggio legale d’interesse;

• per il diritto dell’enfiteuta, il ventuplo del canone annuo ovvero, se maggiore, la differenza tra il valore della piena proprietà e la somma dovuta per l’affrancazione; per il diritto del concedente la somma dovuta per l’affrancazione.

Aziende – La base imponibile, relativamente alle aziende, è determinata assumendo il valore complessivo, alla data di apertura della successione, dei beni e dei diritti che le compongono, esclusi i beni non compresi nell’attivo ereditario, al netto delle passività che si considerano deducibili dall’attivo ereditario. Se il defunto o il donante era obbligato alla redazione dell’inventario di cui all’art. 2217 del codice civile, si ha riguardo alle attività e alle passività indicate nell’ultimo inventario regolarmente redatto e vidimato, tenendo conto dei mutamenti successivamente intervenuti (art. 15, c. 1, D.Lgs. n. 346/1990).

Disposizioni comuni a successioni e donazioni

In caso di usufrutto o di uso si applicano le relative disposizioni valevoli per gli immobili (art. 15, c. 3, D.Lgs. n. 346/1990).

Avviamento

Dal valore dell’azienda è escluso l’avviamento (art. 8, c. 1-bis, D.Lgs. n. 346/1990).

Navi e aeromobili

Il valore delle navi o imbarcazioni e degli aeromobili, che non fanno parte di aziende, è desunto dai prezzi mediamente praticati sul mercato per beni della stessa specie di nuova costruzione, tenendo conto del tempo trascorso dall’acquisto e dello stato di conservazione (art. 15, c. 2, D.Lgs. n. 346/1990).

In caso di usufrutto o di uso si applicano le relative disposizioni valevoli per gli immobili (art. 15, c. 3, D.Lgs. n. 346/1990).

Azioni e obbligazioni, altri titoli e quote sociali

La base imponibile, relativamente alle azioni, obbligazioni, altri titoli e quote sociali, è determinata assumendo (art. 16, c. 1, D.Lgs. n. 346/1990):

• per i titoli quotati in borsa o negoziati al mercato ristretto, la media dei prezzi di compenso o dei prezzi fatti nell’ultimo trimestre anteriore all’apertura della successione o alla donazione, maggiorata dei dietimi o degli interessi successivamente maturati, e in mancanza il valore di cui alle lettere successive;

• per le azioni e per i titoli o quote di partecipazione al capitale di enti diversi dalle società, non quotati in borsa, né negoziati al mercato ristretto, nonché per le quote di società non azionarie, comprese le società semplici e le società di fatto, il valore proporzionalmente corrispondente al valore, alla data di apertura della successione, del patrimonio netto dell’ente o della società risultante dall’ultimo bilancio pubblicato o dall’ultimo inventario regolarmente redatto e vidimato, tenendo conto dei mutamenti sopravvenuti, ovvero, in mancanza di bilancio o inventario, al valore complessivo dei beni e dei diritti appartenenti all’ente o alla società al netto delle passività che si considerano deducibili dall’attivo ereditario, escludendo i titoli del debito pubblico e gli altri titoli di Stato, garantiti dallo Stato ed equiparati dichiarati esenti dall’imposta da norma di legge;

• per i titoli o quote di partecipazione a fondi comuni d’investimento, il valore risultante da pubblicazioni fatte o prospetti redatti a norma di legge o regolamento;

• per le obbligazioni e gli altri titoli diversi dai precedenti il valore comparato a quello dei titoli aventi analoghe caratteristiche quotati in borsa o negoziati al mercato ristretto o, in mancanza desunto da altri elementi certi.

In caso di usufrutto o di uso si applicano le relative disposizioni valevoli per gli immobili (art. 16, c. 2, D.Lgs. n. 346/1990).

Avviamento – Dal valore delle azioni e quote sociali è escluso l’avviamento (art. 8, c. 1-bis, D.Lgs. n. 346/1990).

Rendite e pensioni

La base imponibile, relativamente alle rendite e pensioni, è determinata assumendo (art. 17, D.Lgs. n. 346/1990):

• 33,33 volte l’annualità, se si tratta di rendita perpetua o a tempo indeterminato;

• il valore attuale dell’annualità, calcolato al saggio legale di interesse e non superiore a 33,33 volte la stessa, se si tratta di rendita o pensione a tempo determinato; se è prevista la cessazione per effetto della morte del beneficiario o di persona diversa, il valore non può superare quello determinato a norma del punto successivo con riferimento alla durata massima;

• il valore che si ottiene moltiplicando l’annualità per il coefficiente applicabile, secondo il prospetto valevole per l’imposta di registro, in relazione all’età della persona alla cui morte essa deve cessare, se si tratta di rendita o pensione vitalizia; in caso di rendita o pensione costituita congiuntamente a favore di più persone si tiene conto dell’età del meno giovane dei beneficiari se è prevista la cessazione con la morte di uno qualsiasi di essi, dell’età del più giovane se vi è diritto di accrescimento fra loro; se è prevista la cessazione per effetto della morte di persona diversa dai beneficiari si tiene conto dell’età di questa.

Crediti

La base imponibile, relativamente ai crediti, è determinata assumendo (art. 18, D.Lgs. n. 346/1990):

• per i crediti fruttiferi, il loro importo con gli interessi maturati;

• per i crediti infruttiferi con scadenza dopo almeno un anno dalla data dell’apertura della successione, il loro valore attuale calcolato al saggio legale di interesse;

• per i crediti in natura, il valore dei beni che ne sono oggetto;

Altri beni

La base imponibile, relativamente agli altri beni e diritti (diversi da denaro gioielli e mobilia), è determinata assumendo il valore venale in comune commercio alla data di apertura della successione o della donazione (art. 18, c 1, D.Lgs. n. 346/1990).

In caso di usufrutto o di uso si applicano le relative disposizioni valevoli per gli immobili (art. 19, c. 2, D.Lgs. n. 346/1990).

Artt. 14-19, D.Lgs. n. 346/1990; artt. 1 e 2, D.M. 7.1.2008; circ. 22.1.2008, n. 3

Riduzioni dell’imposta

L’imposta è ridotta nei seguenti casi.

Trasferimenti relativi agli stessi beni

Se due trasferimenti aventi per oggetto gli stessi beni e diritti vengono effettuati a distanza di tempo non superiore a 5 anni, l’imposta è ridotta di un importo inversamente proporzionale al tempo trascorso in ragione di un decimo per ogni anno o frazione di anno.

Immobili relativi a impresa artigianale

Per gli immobili o parti di immobili adibiti all’esercizio di un’impresa artigiana familiare attribuiti al coniuge o parenti in linea retta entro il terzo grado l’imposta dovuta è ridotta del 40% sui primi € 103.291,38 di valore.

Beni culturali non vincolati

Per i beni immobili culturali non vincolati in epoca anteriore all’apertura della successione, l’imposta è ridotta dell’importo proporzionalmente corrispondente al 50% del loro valore. L’erede, legatario o donatario deve presentare l’inventario dei beni per i quali ritiene spettante la riduzione, con la descrizione particolareggiata degli stessi e con ogni notizia idonea alla loro identificazione, al competente organo periferico del Ministero per i beni culturali e ambientali.

Aziende, quote sociali e beni strumentali in comuni montani – Per le aziende, quote di società di persone o beni strumentali, ubicati in comuni montani con meno di 5.000 abitanti (o nelle frazioni con meno di mille abitanti anche se situate in comuni di maggiori dimensioni), attribuiti al coniuge o al parente entro il terzo grado (nei caso in cui non si applica l’esclusione: 1274), l’imposta è ridotta dell’importo proporzionalmente corrispondente al 40% della parte del loro valore complessivo, a condizione che gli aventi causa proseguano l’attività.

Fondi rustici – Per i fondi rustici, incluse le costruzioni rurali, anche se non insistenti sul fondo, attribuiti al coniuge, ai parenti in linea retta o a fratelli e sorelle del donante, l’imposta è ridotta del 40% sui primi € 103.291,38 di valore.

La riduzione compete a condizione che l’erede, legatario o donatario sia coltivatore diretto, che l’attribuzione avvenga nell’ambito di una famiglia diretto coltivatrice e che l’esistenza di questi requisiti risulti da attestazione dell’ufficio regionale competente.

Art. 25, D.Lgs. n. 346/1990

(per maggiori approfondimenti vedi Manuale fiscale, Novecento Media)